编辑：金冈 来源： 江苏国税网
某县国税稽查局接到一封举报信，信中反映该县城关镇个体工商户田某自从事黄姜等药材购销以来大肆偷逃国家税收。稽查局遂对该业户进行了立案，通过内查外调，证实田某自2004年１月至200５年９月底累计共实现销售收入157万元（含税收入），据此计算应缴纳增值税：157÷（1+4％）×4％=6.04（万元）；田某平时按照税务机关核定的增值税已月税月清，实际总共入库增值税21个月×400元/月（月定税额400元）=8400元，累计少缴增值税5.2万元。对此，检查机关作出补缴税款及加收滞纳金的税务处理决定，但对田某的违法行为是给予行政处罚还是应当移交司法机关处理？税务机关产生不同观点。
一种观点认为：应当作移送处理。其理由是，根据《个体工商户定期定额管理暂行办法》(国税发〔1997〕101号)文第十五条规定：“定期定额户在核定期内的实际经营额高于20％至30％（具体幅度由各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局根据本地情况确定）而不及时如实向税务机关申报调整定额的，按偷税处理。”“双定”户是在纳税人尚未取得收入之前由税务机关依照法定程序核定以后征期的应纳税经营额及税额，当纳税人征期实际经营额未超过核定的应税经营额的规定比例的，按核定税额缴纳；但实际经营额超过规定比例的，纳税人应当自觉、如实向税务机关申报调整定额。而本案中，田某明知其经营额远远超过核定数而不向税务机关申报，仍按税务机关核定的税额缴纳，其行为在主观上属故意隐瞒收入，以达到少缴税款的目的，所以田某的行为属偷税。依据《刑法》第二百零一条规定，偷税数额在一万元以上且所偷税款占应纳税款10％以上即构成偷税罪。田某同时具备这两个条件，其行为已涉嫌偷税罪，依照《行政处罚法》第二十一条规定，违法行为构成犯罪的，行政机关不应再给予罚款的行政处罚，而必须将案件依法移送司法机关处理。
另一种观点认为：田某不构成犯罪，不应当作移送处理，只能予以行政处罚。税务机关对税款的征收根据应纳税额计算方式的不同划分为：查帐征收、查定征收、查验征收和定期定额征收共4种征收方式。本案中，税务机关对田某实行定期定额征收管理方式即“双定”征收。税务机关对税额的核定，是在业户自报生产经营情况和税务机关调查分析的基础上确定的应纳税额，即：首先由纳税人按规定，预计生产经营情况和应纳税经营额向税务机关申报，然后由税务机关按行业、地段、规模选择有代表性的典型户进行全面调查分析，核定定额户的应纳税经营额，据此计算应纳税额。税务机关的核定，毕竟是一个概数，业户的生产经营是在不断发生变化的，所以，核定的应纳税经营额也不可能就完全等同于该业户的实际经营额。依据《税收征管法》，对个体工商户实行定期定额征收后，定期定额户仍然必须按照税务机关规定如实申报经营情况，报送纳税申报表和其它有关资料（《税收征管法实施细则》第三十六条规定：“实行定期定额缴纳税款的纳税人，可以实行简易申报、简并征期等申报纳税方式。”），并对所申报内容的真实性承担相应的法律责任。可见，纳税申报是纳税人按照税法规定的期限和内容向税务机关提交有关纳税事项的书面报告的法律行为，是纳税人履行纳税义务所必须的法定程序，是税务机关确定纳税人法律责任的法律依据。
但在具体实践中，田某并未履行纳税申报这一法定手续，平时只是按照税务机关核定的税款以缴代报，这在当地所有“双定”业户都是这种习惯作法，税务机关对已完税但未申报行为也并未予以追究，这表明当地税务机关对“双定”户“以缴代报”的默认。《税收征管法》第六十三条规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证或者在帐簿上多列支出或不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或少缴应纳税款的，是偷税。”田某在法律规定的期限内未缴或少缴应纳税款，如果认定为是采取“经税务机关通知申报而拒不申报”偷税手段，则在本案中，田某根本就没有税务机关通知申报这一情节；如果认定田某采取的偷税手段是“进行虚假的纳税申报”，则在本案中田某平时只有缴纳税款的行为，其缴纳税款行为并不能代替其申报行为，缴纳税款和纳税申报是完全不同的两种法律行为，纳税人只有进行了纳税申报，才可能形成虚假申报，由于田某根本就没有纳税申报这一行为，也相应就谈不上虚假申报。同时新《征管法》明确规定，对纳税人的未申报形成不缴或少缴税款，不作为偷税处理。所以田某的行为不构成偷税，但对田某不申报造成了少缴税款的事实，税务机关可以根据《税收征管法》第六十四条规定：“纳税人不进行纳税申报，不缴或少缴应纳税款的，由税务机关追缴其不缴或少缴的税款、滞纳金，并处不缴或少缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款。”
分析：在本案中，争议的焦点是对纳税人的未申报造成不缴或少缴税款是否属偷税。根据《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（法释〔2002〕33号）的第二条规定：“……具有下列情形之一的，应当认定为刑法第二百零一条第一款规定的‘经税务机关通知申报’：（一）纳税人、扣缴义务人已经依法办理税务登记或者扣缴税款登记的；（二）依法不需要办理税务登记的纳税人，经税务机关依法书面通知其申报的；（三）尚未依法办理税务登记、扣缴税款登记的纳税人、扣缴义务人，经税务机关依法书面通知其申报的。…….”由此可见，对于已经依法办理税务登记的纳税人，未按时进行纳税申报的，应当视同为“经税务机关通知申报”。对纳税人、扣缴义务人“经税务机关通知申报”后会有3种不同表现：一是纳税人、扣缴义务人经税务机关通知申报后在规定期限内仍不申报，即拒不申报；二是纳税人、扣缴义务人经税务机关通知申报后在规定期限内进行虚假申报；三是纳税人、扣缴义务人经税务机关通知申报后在规定期限内据实进行纳税申报。在这三种行为当中，前两种行为所形成不缴或少缴税款的，均属偷税。在本案中，作为田某已依法向税务机关办理了税务登记，其应当在法定的期限内进行纳税申报，超过期限未申报的，视同已“经税务机关通知申报”而在规定期限内不申报，其形成的不缴或少缴税款的行为，就属于偷税。检查所属期内田某应申报的应纳税额为6.04万元而未申报，形成不缴或少缴税款的事实金额为5.2万元，即偷税5.2万元且所偷税款占应纳税款的10％以上，其行为已涉嫌犯罪，所以应当移送司法机关处理。
