编辑：金冈 来源： 江苏国税网
阳春三月百花开，一年一度汇算来。在2004年度企业所得税汇算清缴期间，因群众举报，A市稽查局提前介入某健身器材出口公司进行检查辅导。稽查局的老余、阿丁到达公司大门口时，恰巧遇上公司老总。尽管公司老总热情的张罗招待，他俩却顾不上寒喧，打了个招呼便直奔会计办公室，向公司财务负责人王经理出示了税务检查证和检查通知书。
三天之后，满怀喜悦的老余、阿丁，带着一脸尴尬的王经理，一同来到公司老总办公室。宾主客套一番坐定，老余便简要通报了此次前来公司检查辅导发现的“债务重组”存在问题，要求公司及时进行整改。
老余、阿丁究竟发现了该公司“债务重组”啥问题？该公司为何会存在这些纰漏？
原来该公司的前身因经营管理不善、市场决策风险等问题欠下债务1200万元，于2004年12月宣布改制。其集团公司在进行债务重组时拔出专项资金500万元，用以减轻下属公司债务负担。该公司便利用债务重组会计制度与税收政策上的差异，在重组业务发生时没有严格按税法规定执行，将集团公司确定的这500万元重组损失在税前进行列支，从而造成逃避应纳税款。
在这个问题上，王经理曾经向公司老总解释说：根据债务重组会计制度相关规定，集团公司确定的500万元重组损失是可以在税前列支的。重组损失既然会计制度有明文规定，为何就不能在税前列支？老总也就想不通，便把探询的目光投向老余。
老余呷了口茶，便和盘托出这一问题的症结所在：从严格意义上讲，这是一例典型的关联公司之间利用债务重组会计制度与税收政策上的差异，在发生债务重组业务时进行逃避税款的案例。《企业债务重组业务所得税处理办法》(国家税务总局令2003年第6号)第九条规定：关联企业之间发生的债务重组，必须“经法院裁决同意”、或是“有全体债权人的协议”、或是“经批准的国有企业债转股”，但该集团公司没有符合上述三个条件之一，故该集团公司不得确定重组损失，其下拔500万元专项资金应该视同企业捐赠，集团公司在财务上应该做捐赠支出处理，下属公司则是捐赠收入。集团公司下拔的500万元捐赠支出是直接对下属公司的捐赠，不符合税前列支规定。还有，根据税法规定，当会计制度与税收政策上存在差异，应当首先执行税收政策规定。也就是说，公司的债务重组损失在这次的企业所得税汇算中应予以剔除。
阿丁作了补充：就这个问题，刚才我们已经责令王经理尽快调整公司帐务。在帐务调整时应该调增利润500万元，并补缴企业所得税。
公司老总回头看了王经理一眼。王经理也就耸耸肩，叹了一口气没说什么。
老余继续往下介绍：原公司曾于上年7月份购进了一批钢材价值500万元，开具了一张面值500万元的票据，后来无力偿还货款，经双方协商，于同年11月用一台设备抵偿货款，设备的购置成本为600万元，累计折旧为200万元，经评估的公允价值为450万元，公司作了如下帐务处理：
借： 固定资产清理 400万元
累计折旧 200万元
贷：固定资产 600万元
借： 应付票据 500万元
贷：固定资产清理 400万元
资本公积 100万元
公司不能将这100万元的债务重组所得转入资本公积，也应该在这次企业所得税汇算中予以删除，调整帐务、调增所得额100万元并补交企业所得税。
公司老总不大满意地插了一句：“公司将这100万元债务重组所得转入资本公积也错了吗？”
阿丁回答说：错是没有错。但你公司仅将重组债务的账面价值与转让的非现金资产账面价值的差额来确认资本公积还不够，在会计核算时还要按税法规定相应进行纳税调整。
阿丁接着往下说：你公司将100万元债务重组所得转入资本公积，是符合会计制度的要求。但是，你公司在进行企业所得税申报纳税时并未进行纳税调整，减少了应纳税所得额，违反了税收政策。根据《企业债务重组业务所得税处理办法》(国家税务总局令2003年第6号)第四条规定：企业在以非现金资产清偿债务时，应当将非现金资产分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理，并根据有关资产公允价值与该资产账面余额的差额确认资产的转让所得。所以，你公司应当调整帐务以确定转让设备收入，该设备净值为400万元（600万元-200万元），公允价值为450万元，按公允价值450万元转让设备实现50万元（450万元-400万元）的转让所得，计入应纳税所得额。同时，该公司还要按与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务进行处理，即以450万元资产抵偿400万元的债务，确认50万元的重组所得。两项业务共应调增100万元应纳税所得额。
这时，公司老总张了张口，想说什么却没有说出口。而王经理低着头，一言不发盯着地板发呆。
老余瞄了王经理一眼，不无挪喻地说：你们公司也真够慷慨啊。一边是亏损严重叫苦不迭，一边是乐善好施大发慈悲。王经理的“明修栈道、暗渡陈仓”手法也真是高明，在下好生佩服哟。老余语锋一转，脸情也跟着严肃起来。王经理打个哆嗦，如芒刺在背，脸色一阵青一阵白。
阿丁接过话头往下说：2004年8月份，你公司那批价值350万元的健身器材因国外客户原因，出口转为内销，分别销售给国内三家保健商场。这是你公司财务人员因货款35万元无法收回发生债务重组时的帐务处理：
借：营业外支出 35万元
坏账准备（已提坏账准备金） 35万元
贷：应收账款----X、Y、Z商场 35万元
王经理涨红着脸辩解：这三家保健商场确实没有还款能力，现在已经关门，公司三番五次催讨没有结果，我们也无能为力只好放弃债务。再说，公司与他们都有签订协议，我们也心甘情愿受损失。对债务重组发生的损失应计入“营业外支出”，这可是在税法上有明文规定的，并且是允许在所得税前扣除。
老余冷冷地笑一声：这三家保健商场现在真的已经关门了？王经理一时语塞。
阿丁继续往下说：根据我们调查和掌握(群众举报)的情况，这三家保健商场并非王经理据说的已经关门，他们的经营很正常，也不存在债务偿还的困难，而且与你们公司并未间断经济上的往来。这可以从你们公司的帐务处理上反映出来。
借：银行存款 374.5万元
应收账款 ----X、Y、Z商场 35万元
贷：主营业务收入 350万元
应交税金-应交增值税（销项税额） 59.5万元
所谓的35万元债务重组损失正是这部分“无法收回”的“应收账款”。你们通过对这三家保健商场每次进货时，每次少收取的“应收账款”其实就是你们公司按进货的一定比例给这三家保健商场的销售折扣。你们公司这笔35万元本属“商业折扣”的业务却按“债务重组”进行处理，无非就是对未在一张发票上反映的“销售折扣”通过“债务重组”，进而达到对其折扣支出在企业所得税前扣除的“合法”化的目的。
刚才老余说王经理“明修栈道、暗渡陈仓”，其实是王经理套用《国家税务总局关于企业销售折扣在计征所得税时如何处理问题的批复》（国税函【1997】第472号）规定，“一、纳税人销售货物给购货方的销售折扣，如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的，可按折扣后的销售额计算征收所得税；如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。二、纳税人销售货物给购货方的回扣，其支出不得在所得税前列支。”。也就是说，公司按债务重组进行账务处理，将折扣支出损失放到税前列支，可以逃避缴纳企业所得税。
老余直逼王经理：“王经理，你还有其它解释吗？”面对老余的威严，王经理冷汗直冒，不敢回话。
阿丁接着往下说：2004年10月份，你们公司销售一批健身器材价值100万元给出口贸易公司，收到一张面值100万元的票据。由于出口贸易公司无力偿付货款，经双方协议，你们公司同意出口贸易公司以其普通股抵偿货款，普通股的面值为1元。出口贸易公司以10万股抵偿该项债权，股票当时市价为每股12元，10万股票市值共计120万元。你们公司作了如下帐务处理：
借：长期股权投资 100万
贷：应收票据 100万
公司老总低咕了一声：公司也不能用受让股权的价值入账核算吗？
老余回答说：不能。要是帐务上这样处理，会由于会计上对计税成本的确认与税收上存在20万的差异，造成了你们公司少计算投资持有收益，从而减少应纳税所得额。你们公司虽然按企业会计制度的要求，在债权转为股权的业务中以应付债权的帐面余额作为长期股权投资的成本，但没有根据《企业债务重组业务所得税处理办法》(国家税务总局令2003年第6号)第五条规定进行相应的帐务调整，不符合 “在债务重组业务中，债权人（企业）以债权转换为股权，应当将享有的股权的公允价值确认为该项投资的计税成本”的规定。故该公司应将享有的股权的公允价值即120万元（股票市值12元×股票数量10万）确认为该项投资的计税成本，在会计处理的基础上应调整长期股权投资20万元。
在事实面前，公司老总与王经理对视良久，你看我，我看你。摆在两人中间的唯有：调整帐务、补税和罚款。
不知不觉间，夜幕慢慢降临。四周静悄悄，老余、阿丁也悄然离去，留下有气无力的叹息在若大的公司老总办公室里飘荡。
